האם תשלום מע”מ שירותי בנייה בעסקת קומבינציה הוא הוצאה המותרת בניכוי מהשבח בעסקת הקומבינציה?

האם תשלום מע”מ שירותי בנייה בעסקת קומבינציה הוא הוצאה המותרת בניכוי
מהשבח בעסקת הקומבינציה?

עו"ד מקרקעין קיסריה – עו"ד אבירם כהן

עו"ד מקרקעין חדרה – עו"ד אבירם כהן

עו"ד מקרקעין עתלית – עו"ד אבירם כהן

עו"ד התחדשות עירונית חיפה –  עו"ד אבירם כהן

עו"ד מקרקעין ונדל"ן  מומלץ בחיפה – עו"ד אבירם כהן

עו"ד פינוי מושכר בחיפה  – עו"ד אבירם כהן

עו"ד חוזים חיפה –  עו"ד אבירם כהן

עו"ד  מקרקעין ונדל"ן  מומלץ בתל–אביב – עו"ד אבירם כהן

סוגיה זו נידונה ו"ע 50568-03-19 מ.ע.ג.ן – יעוץ וניהול נכסים בע"מ ואח' נ' מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב

רקע עובדתי:

1. העוררות (מ.ע.ג.ן – יעוץ וניהול נכסים בע"מ ו- מ.ו. השקעות השקעות בע"מ) היו הבעלים הרשומים של המקרקעין הידועים כגוש 7421, חלקה 14 בדרך יפו 13, סמטת בית הבד 2-4 בתל-אביב-יפו (להלן: "הנכס").
2. ביום 24.5.2010 נחתם בין העוררות לבוטיק הסכם קומבינציה ביחס לנכס (להלן: "הסכם הקומבינציה"). ביום 13.11.2011 וביום 5.8.2012 נחתמו תוספות להסכם הקומבינציה.
3. במסגרת הסכם הקומבינציה הוסכם כי העוררות ימכרו לבוטיק חלק מזכויותיהן בנכס, כאשר אחת מהתמורות שתקבלנה העוררות מהחברה הקבלנית הם שירותי בנייה שתעניק בוטיק על יתרת המקרקעין שתיוותר בבעלות העוררות, כך שלאחר קבלת שירותי הבניה תיוותרנה בידי העוררות 10 יחידות דיור בבניין החדש. כמו כן הוסכם שהעוררות תישאנה בתשלום המע"מ של בוטיק בגין שירותי בניה אלו. בתאריך 15.7.2015 שילמו העוררות לביטוק את חוב המע"מ בסך של 381,297 ש"ח הנגזר משווי שירותי בניה המוסכם בין הצדדים.
4. וכך הוסכם בסעיף 38 להסכם הקומבינציה:

"יובהר, כי עם תחילת ביצוע עבודות הבניה, ינפיק הרוכש [בוטיק] חשבונית מס לבעלים בתוספת מע"מ, על בסיס הערכת שווי שירותי הבניה, כפי שיוסכם עם הבעלים. ככל ששלטונות מע"מ יעדכנו את שומת העסקאות בגין שירותי הבניה, יותאם תשלום המע"מ לעדכון כאמור… למרות האמור בהסכם זה וכהוראה גוברת, לבעלים זכות לפעול מול רשויות מע"מ, לשם דחיית מועד תשלום מע"מ שירותי בנייה, וזאת מבלי לפגוע בזכויות הרוכש…".

בית המשפט המחוזי פסק:

1. בדיון קדם משפט שהתנהל בערר דנן, ביקש כב' יו"ר הועדה, כב' השופט ה' קירש, מהצדדים לדון בשאלה הכללית לגבי עצם הזכות, בנסיבות העניין, לנכות מהשבח בשל מכירת המקרקעין את המע"מ על שירותי הבניה.
2. סעיף 39 לחוק פותח וקובע כדלקמן:

"לשם קביעת סכום השבח יותרו בניכוי הוצאות לרכישת הזכות במקרקעין או במכירתה, לרבות כל אחד מאלה, אם אינן כלולות בשווי הרכישה ואינן מותרות בניכוי לפי הפקודה:

1. כל ההוצאות שהוציא המוכר מיום הרכישה ועד ליום המכירה, לשם השבחתם של המקרקעין שהזכות בהם נמכרת ……."

1. בית המשפט העליון בפרשת מ.ל. השקעות ופיתוח בע"מ קבע, בין היתר, כדלקמן:

"… תכליתו של החוק בכלל, ושל סעיף 39(1) בפרט, היא מיסוי השבח על המקרקעין. כלומר, מיסוי הרווח הכלכלי שצומח לבעל המקרקעין עקב עליית ערכם הכלכלי. מן הטעם הזה, מותרות בניכוי על פי סעיף 39(1) לחוק 'כל הוצאות שהוציא המוכר לשם השבחתם של המקרקעין', כדי להגיע לרווח הכלכלי האמיתי שצמח לבעל המקרקעין עקב עליית ערכם הכלכלי…".

1. האם תשלום המע"מ הינו הוצאה המותרת בניכוי מהשבח בגין מכירת חלק מהנכס?
2. בית המשפט המחוזי פסק כי:אומנם שיש לפרש את ההוצאות המותרות בניכוי שלפי סעיף 39 לחוק בצורה רחבה וגמישה כך שמס השבח יוטל על השבח האמיתי שנצמח לנישום בגין מכירת הנכס, אך במקרה דנן העוררות מנסות לנקוט בפרשנות מרחיקת לכת לרישא של סעיף 39 לחוק ולמונח "הוצאות במכירתה" ולאפשר ניכוי כל הוצאה שנועדה לאפשר את מכירת הנכס גם אם זיקתה של הוצאה זו למכירת הנכס קלושה (וראו בעניין זה דיון לעיל לגבי "הוצאה אינצינדנטלית"). העוררות לא זו בלבד שלא הוכיחו שאלמלא התחייבותן לשאת בתשלום המע"מ עסקת הקומבינציה לא היתה באה לעולם והיה שולל מיסודה את עסקת הקומבינציה ( טענה שהיתה צריכה להיות מלווה בראיות) אלא גם לא הוכיחו את זיקתה הממשית לייצור ההכנסה בשל מכירת חלק מהמקרקעין שנמכר לבוטיק ולא לדירות שנבנו על החלק שנותר (וראו גם בהמשך).

10.חוב המע"מ בגין שירותי הבניה שאותו התחייבו העוררות לשלם לבוטיק קשור ישירות לשירותי הבניה שבוטיק סיפקה לעוררות בשל הזכויות בנכס שנותרו בידן ולא נמכרו בהסכם הקומבינציה (מכר חלקי). תשלומי המע"מ הינם כדין שירותי הבניה עצמם ומקומם להיות מנוכים במכירת הדירות עצמן (במידה ולא נוכו כמס תשומות), היות ושירותי הבניה גרמו לבניית הדירות על החלק שנותר בידי העוררות ולא נמכר לבוטיק.

1. לפיכך, יש לראות בשירותי בניה אלו בתוספת המע"מ ששולם בגינם (במידה ולא נדרשו בניכוי כמס תשומות) כהוצאות השבחה של 10 הדירות שבנתה בוטיק עבור העוררות על חלק מהמקרקעין שנותר בידיהן ודינם להיות מנוכים במכירת הדירות עצמן. לא זו אף זו,לא צריך להיות כל הבדל במהות הכלכלית לו העוררות היו מקבלות את התמורה במזומן ובכסף זה היו מתקשרות עם קבלן מבצע שהיה מעניק להן שירותי בניה בתוספת מע"מ (על חלק מהמקרקעין שנותר בידיהן). האם היה עולה על הדעת שהמע"מ בשל שירותי הבניה היה מנוכה מהשבח בשל מכירת חלק מהקרקע לבוטיק ?!
2. באמרת אגב ולמעלה מן הצורך אעיר בית המשפט כי תשלומי המע"מ שבגינם דורשות העוררות את ניכויין מהשבח כוללים גם את הריבית שהוטלה בשל הפיגור בתשלום המע"מ ,והרי בהתאם להוראת ביצוע מ"ש 2/81 מיום 5.4.1981 ריבית זו אינה מותרת בניכוי בכל מקרה.
3. לאור האמור לעיל דחה בית המשפט את בקשת העוררות לניכוי מע"מ על שירותי הבנייה ממס השבח

המאמר נרשם 

עו"ד מיסוי מקרקעין חיפה –  עו"ד אבירם כהן

עו"ד מיסוי מקרקעין תל–אביב –  עו"ד אבירם כהן

ע"י עורך דין  מקרקעין קיסריה – עו"ד אבירם כהן

עורך דין  מקרקעין חדרה – עו"ד אבירם כהן

עורך דין מקרקעין עתלית – עו"ד אבירם כהן

עורך דין  התחדשות עירונית חיפה –  עו"ד אבירם כהן

עורך דין  מקרקעין ונדל"ן  מומלץ בחיפה – עו"ד אבירם כהן

עורך דין  פינוי מושכר בחיפה  – עו"ד אבירם כהן

עורך דין  חוזים חיפה –  עו"ד אבירם כהן

עורך דין  מקרקעין ונדל"ן  מומלץ בתל–אביב – עו"ד אבירם כהן

לייעוץ בתחום מיסוי המקרקעין   ניתן לפנות אל משרד עו"ד אבירם כהן ושות' 

סניף חיפה, רח' שד' פלי"ם 2 –  טל:  04-8645801

סניף תל–אביב, רח' הארבעה 28  – טל: 0733701874