Written by מאמר נרשם ע"י עו"ד אבירם כהן, עו"ד מקרקעין בחיפה
- בשנת 1993 אביו המנוח של העורר רכש זכויות חכירה בנכס מקרקעין המצוי ברחוב ביאליק בתל אביב. הנכס הנרכש היה מוגדר על פי חוקי התכנון והבנייה כ"מחסן" ו"חדר כביסה", והוא נמצא בקומת המרתף של בניין אשר קומותיו האחרות שימשו למגורים. לאחר רכישתו הנכס פוצל לשני חלקים והוסב לשימוש במגורים על ידי התקנת המתקנים הדרושים לכך – כל זאת מבלי שנעשה כל שינוי במעמד התכנוני של המקום. לימים הנכס נמכר על ידי העורר והוא ביקש כי סכום מס השבח ייקבע בהתאם ל"חישוב לינארי מוטב" – הסדר שחל אך ורק על מכירתה של "דירת מגורים מזכה".
- לטענת המשיב הנכס כלל איננו בבחינת "דירה" או "דירת מגורים" ולכן חישוב מס השבח צריך להיעשות באופן רגיל ומיטיב פחות.
- כבר כאן יוער כי אין למעשה מחלוקת עובדתית לגבי השימוש בנכס למגורים על פני תקופה של שנים, משנדחתה ההשגה שהגיש העורר, על ועדת הערר להכריע האם יחול החישוב הלינארי המוטב אם לאו.
הוראות החוק
- סעיף 48א(ב2)(1) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 ("החוק") קובע לאמור:
"על אף האמור בסעיף קטן (ב)(1), במכירת דירת מגורים מזכה שיום רכישתה היה לפני יום המעבר, יחויב השבח הריאלי בהתאם להוראות אלה:
- השבח הריאלי עד יום המעבר יהיה פטור ממס;
- על יתרת השבח הריאלי לאחר יום המעבר יחול מס בשיעור הקבוע בסעיף קטן (ב)(1);"
- המונח "דירת מגורים מזכה" מוגדר בסעיף 49(א) לחוק (בצירוף סעיף 47) כדלקמן:
"דירת מגורים ששימשה בעיקרה למגורים לפחות באחת משתי התקופות שלהלן:
- ארבע חמישיות מהתקופה שבשלה מחושב השבח;
- ארבע השנים שקדמו למכירתה;"
- המונח "דירת מגורים" מוגדר בסעיף 1 לחוק:
"דירה או חלק מדירה, שבנייתה נסתיימה והיא בבעלותו או בחכירתו של יחיד, ומשמשת למגורים או מיועדת למגורים לפי טיבה, למעט דירה המהווה מלאי עסקי לענין מס הכנסה;"
- עיון בנסח הרישום בפנקס הזכויות במקרקעין (נספח 4 לתצהיר מטעם העורר) מגלה כי במקום אחד (תיאור החכירות) הנכס מתואר כ"מחסן מפוצל בקומת מרתף" ובמקום אחר (הערות אזהרה) הוא מתואר כ"מחסן, קומה מרתף". יצויין כי חלקים אחרים בבניין מתוארים באותו נסח כ"דירה".
- בתקופת החזקת הנכס בידי האב הנכס פוצל לשתי יחידות קטנות וככל הנראה הוסב לראשונה לשימוש כמקום מגורים.
- אין מחלוקת כי במשך תקופה ארוכה הייתה בנכס אספקת חשמל וכן היו בו מתקנים מקובלים ודרושים לשימוש רגיל לצרכי מגורים, לרבות שירותים, מטבח, מקלחת ואף מזגן.
- עוד נמצא כי משנת 1994 סיווג הנכס לצרכי תשלום ארנונה שונה על ידי עיריית תל אביב-יפו ל"מגורים".
- בשלב כלשהו שתי היחידות שנוצרו בעקבות פיצול הנכס אוחדו ליחידה אחת, והיחידה אף שימשה למגורי בתו של העורר. לדברי העורר איחוד חלקי הנכס נעשה לפי עצה שהוא קיבל מפי פקח מטעם העירייה, אשר אמר כי האיחוד יקל על אפשרות קבלת היתר לשימוש למגורים
- והנה בחודש אפריל 2013, חרף קיומה של התב"ע החדשה הנ"ל ועל אף סיווג הנכס כנכס "למגורים" לצרכי ארנונה, הוגש בבית המשפט לעניינים מקומיים בתל-אביב יפו כתבי אישום לפי חוק התכנון והבנייה, תשכ"ה-1965 ותקנות התכנון והבנייה (עבודה ושימוש הטעונים היתר), תשכ"ז-1967, וזאת בגין "שימוש חורג" בנכס. המאשימה היא "מדינת ישראל ע"י השירות המשפטי של עיריית תל-אביב-יפו".
ולפי הסבר העורר:
"הפכתי את זה ליחידה אחת אבל… המחלקה המשפטית [בעירייה] לא הסכימה גם לזה ורצתה שאנחנו נהפוך את זה למחסן".
- הוגש כתב אישום "… נעשה ביחידה שימוש לצרכי מגורים, שהינו שימוש שלא ניתן עבורו היתר לפי סעיף 146 לחוק התכנון והבנייה, תשכ"ה-1965, והמהווה על כן שימוש חורג.
השימוש החורג האמור לעיל, ללא היתר, הינו עבירה לפי סעיפים 145 ו-204(א) לחוק התכנון והבנייה, תשכ"ה-1965 ותקנות התכנון והבנייה (עבודה ושימשו הטעונים היתר), תשכ"ז-1967."
- בתוך פרק הזמן של ארבעה חודשים שהוקצב בהליכים הפליליים להתאמת הנכס כאמור, הנכס נמכר על ידי העורר במכירה.
- ביום 19.5.2016 נכרת הסכם מכר בין העורר ובין שני רוכשים.
- בדיווח למשיב על ביצוע עסקת מכירת הזכויות בנכס (טופס המש"ח שהוגש ביום 28.6.2016), בסעיף 3 לחלק ג' לטופס ("תיאור הנכס הנמכר בהתאם לשטר המכר") נרשם "מחסן מפוצל בקומת מרתף, כמתואר בפנקס הזכויות, ואשר שימש למגורים".
- מכירת הנכס הביאה בעקבותיה הטלת חיוב בהיטל השבחה – עיריית תל אביב קבעה כי קבלת התב"ע החדשה הנ"ל גרמה להשבחת הנכס.
ועדת הערר פסקה:
- יסודות הגדרת המונח "דירת מגורים" לעניין מס שבח – ובחינת קיומם
- הגדרת המונח "דירת מגורים" שבסעיף 1 לחוק מורכבת מיסודות אלה:
- הנכס הנדון הוא "דירה" או חלק מדירה;
- בניית הדירה הסתיימה;
- הדירה היא בבעלותו או בחכירתו של אדם יחיד;
- הדירה איננה מהווה מלאי עסקי לעניין מס הכנסה;
- מתקיים לגבי הדירה לפחות אחד משני תנאים אלה:
* היא משמשת למגורים
או
* היא מיועדת לשמש למגורים לפי טיבה.
- יושם אל לב כי על פי היסוד האחרון המנוי לעיל, די בקיום אחת החלופות, כי הרי נאמר בהגדרה "ומשמשת למגורים או מיועדת למגורים לפי טיבה".
- אם השימוש בנכס למגורים מותר על פי דין ויש בנכס מתקנים דרושים, הנכס ייחשב "דירת מגורים" לפי סעיף 1 לחוק, אף אם לא שימש למגורים בפועל בעת אירוע המס (אולם אין בכך כדי להבטיח כי הנכס יענה גם על הגדרת "דירת מגורים מזכה" כהגדרתה בסעיף 49(א)). כך יהיה למשל במקרים המוכרים של משרד או של מרפאה המתקיימים בדירות שעדיין יש בהם שירותים, מקלחת, מטבח וכו'.
- אם השימוש בנכס למגורים מותר על פי דין והוא משמש בפועל למגורים בעת אירוע המס, הוא ייחשב "דירת מגורים" אף אם חסרים בו חלק מן המתקנים הדרושים למגורים. לנוכח עובדת המגורים בפועל, אין סיבה להמשיך ולברר האם הנכס מותאם למגורים מבחינה פיזית.
- אם השימוש בנכס למגורים מותר על פי דין, אך אין שימוש בפועל למגורים ואף אין בו מתקנים דרושים, הנכס לא ייחשב "דירת מגורים". כך יהיה המצב, למשל, בנכס שהיה פעם בית אך נזנח ונעקרו ממנו מתקנים דרושים, עד כדי אבדן צביונו כדירת מגורים (וראו את הדיון בפסק דיני בו"ע 24036-03-14 אנדרי לין ואח' נ' מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב
- אם השימוש בנכס למגורים איננו מותר על פי דין אזי הוא לא ייחשב דירת מגורים, אף אם מתגוררים בו למעשה ואף אם הותקנו בו מתקנים דרושים. זהו, לדעתי, דין המקרה דנן, וכך גם בכל אותם מצבים, היפותטיים ואף אמתיים, של מגורים ברפתות, לולים, חנויות, מבני תעשייה וכו' (כל עוד לא אושר השימוש החורג כדין).
- ואכן המעמד התכנוני של נכס הוזכר בעבר בפסיקה כאחד ההיבטים האמורים להילקח בחשבון במסגרת בחינת קיום התנאי "מיועדת לשימוש לפי טיבה". בהקשר זה, המצב התכנוני מצטרף להיבטים נוספים, ובעיקר הימצאות המתקנים הדרושים, כחלק מבירור "טיב" הנכס הנבחן.
- כאמור, במקרה הנוכחי העדפתי שלא לבסס את הנמקתי על העקרון "חוטא אינו יוצא נשכר" (ראו סעיף 68 לעיל). באותו אופן לא הייתי נאחז בעקרון זה על מנת ליישב את הסתירה לכאורה בעמדות המשיב (ויתרה מזאת, אינני משוכנע כי קיימת סימטריה לוגית או מוסרית בטיפולו של המשיב בין שני המקרים ההפוכים: כאשר מתקיים שימוש חורג למגורים בנכס שלא נבנה כדירת מגורים – כגון בעניין אניש ובעניין גבאי – מתעלמים ממעשיו של ה"חוטא" ומתייחסים לנכס לפי ייעודו התכנוני ועל ידי כך מחמירים בנושא המיסוי. לעומת זאת, כאשר מפוצלת דירה למספר יחידות בניגוד לחוק, אזי כדי להחמיר בנושא המיסוי מקיימים את מעשיו של ה"חוטא" ונותנים להם תוקף.
רו"ח צבי פרידמן, חבר ועדת ערר פסק
- קראתי בעיון רב את חוות דעתו המלומדת של כב' יו"ר הועדה השופט הרי קירש, ואני מסכים לתוצאה אליה הגיע, שדין הערר להידחות (לרבות לעניין הטלת ההוצאות), ואולם לדעתי יש לדחותו מהנימוק העיקרי של אימוץ הכלל הידוע "שלא יהא חוטא נשכר", המעוגן אף הוא בתקנת הציבור, לפיה אין זה מן הראוי שמפר חוק ייהנה מפירות הפרתו, ולא מהטעם הבלעדי של אימוץ המבחן לפיו זהותו הבסיסית של נכס שאובה מהדין הכללי ובפרט מדיני התכנון והבנייה ולפיכך הגדרת "דירה" מכוונת לדירה שהשימוש בה לצרכי מגורים מותר על פי דין, אשר אמור להיות מבחן עצמאי העומד בפני עצמו. לדעתי אימוץ המבחן של מצבה התכנוני של הדירה בהתאם לחוקי התכנון והבנייה והשימוש המותר בה למגורים על פי דין יונק את חיותו מהכלל "שלא יהא חוטא נשכר" (מבחינת "הרצחת וגם ירשת?") ואין לו לאותו מבחן זכות קיום ללא כלל זה ובכפוף לחומרת העבירה והאינטרס הציבורי
- הוחלט פה אחד לדחות את הערר ולפסוק הוצאות כאמור בסעיף 78 לחוות דעתו של יו"ר ועדת הערר.
המאמר נרשם על ידי :
עו"ד מקרקעין בהרצליה ורמת השרון – עו"ד אבירם כהן
עו"ד סכסוכים עסקים – עו"ד אבירם כהן
עורך דין מקרקעין ביקנעם – עו"ד אבירם כהן
עורך דין מקרקעין בחיפה – עו"ד אבירם כהן
עורך דין מקרקעין ביוקנעם – מדוע לבחור במשרד עו"ד אבירם כהן ושות' ביוקנעם ?
אבירם כהן ושות' משרד עורכי דין גירושין הינו משרד בעל מוניטין וניסיון רב ומוכר ביוקנעם בתחום דיני המקרקעין
המשרד ידוע בעבודה היסודית והמקצועית וביחס הרציני לקהל לקוחותיו.
המשרד מתרכז בטיפול בתיקי גירושין, שבזכותם נצבר מוניטין רב והצלחות משפטיות רבות בתחום הגירושין בחיפה.
המשרד מספק טיפול דיסקרטי ואמין ללקוחותיו
מחפשים עו"ד מקרקעין ביוקנעם מומלץ ומקצועי?
עורך דין מקרקעין ביוקנעם – אבירם כהן ושות' משרד עורכי בחיפה
פנו אלינו אל משרד עו"ד אבירם כהן ושות' משרד עורכי דין מקרקעין ביוקנעם . טל' – 04-8643926, פלא: 0528772822, מייל: aviramclaw@gmail.com
* אין באמור לעיל בכדי להוות תחליף לייעוץ משפטי, אלא כמידע כללי בלבד.
סניף חיפה, רח' שד' פלי"ם 2 – טל: 048645801
סניף תל-אביב, רח' הארבעה 28 טל': 0733701874