מה דינה של "דירת נופש" לצורך חיוב במס שבח לפי חוק מיסוי מקרקעין?

מאמר מאת עו"ד אבירם כהן עו"ד מקרקעין בחיפה| עו"ד מיסוי מקרקעין בחיפה

במאמר זה אציג את ההלכה אשר הגיעה לבית המשפט העליון בשבתו כבית משפט לערעורים אזרחים בסוגית מס שבח עבור דירות נופש.

עא 1046/12  פרדריק חכים נ' מנהל מיסוי מקרקעין נתניה נדונה סוגיית מס שבח לעניין דירות נופש

בפס"ד עלתה הסוגיה מה דינה של "דירת נופש" לצורך חיוב במס שבח לפי חוק מיסוי מקרקעין?

רקע עובדתי:

1. בני הזוג חכים, אזרחי צרפת, רכשו בשנת 2003 דירת נופש בפרויקט "האי" על שפת ימה של הרצליה, ושילמו עבורה את מלוא מס הרכישה.
2. בנספח ט1 לחוזה הרכישה הצהירו חכים כי הם מאשרים כי ידוע להם שבפסק דינו של בית המשפט לעניינים מינהליים בעת"מ (מחוזי ת"א) 2038/98 החברה להגנת הטבע נ' הועדה המקומית לתכנון ולבניה, הרצליה אשר אושר בפסק דין משלים מיום (6.2.2003), נקבע כי "על בעלי דירות הנופש לצרפן, כעניין שבחובה, למאגר דירות להשכרה על מנת שתעמודנה לרשות ציבור התיירים המזדמן והציבור הרחב לצרכי אכסון מלונאי לפרק זמן מינימלי מידי שנה".
3. בחלוף כשש שנים, בשנת 2009, מכרו בני הזוג חכים את הדירה וביקשו פטור מתשלום מס שבח מכוח סעיף 49ב(1) לחוק, בהיות הדירה "דירת מגורים מזכה".
4. בקשת חכים נדחתה על ידי המשיב, אשר הוציא שומה לפי מיטב השפיטה. בני הזוג חכים שילמו את המס,ובמקביל הגישו השגה, אשר נדחתה גם כן. על כך הגישו בני הזוג ערר לועדת הערר.
5. ועדת הערר דחתה את טענותיהם ומכן ערערו בני הזוג חכים לבית המשפט העליון

בית המשפט העליון פסק:

1. בדומה לנסיבותיו של עניין גיצלטר, גם במקרה דנן כלל חוזה הרכישה הצהרה מצד הרוכש כי ידוע לו ש"הפרויקט מהווה מלון סוויטות וכי על פי תכניות בנין עיר שבתוקף, ייעוד הקרקע הינו למלונאות, תיירות, קייט ונופש והוא מאשר כי דבר זה מוסכם ומקובל עליו ואין לו ולא תהיה לו כל התנגדות לכך, והוא מתחייב להשתמש ביחידה על פי הייעוד האמור והוא יהא מנוע מלטעון כל טענה בעניין ייעוד הפרוייקט והשימוש בו בהתאם לייעוד…"
2. בית המשפט נימק כי המבחן האובייקטיבי לאורו יוכרע האם מדובר בדירת מגורים "המיועדת למגורים לפי טיבה", הוא מבחן הפוטנציאל למגורי קבע. במקרה דנן, לנוכח המגבלות החלות על דירת הנופש של חכים, אין היא עומדת במבחן זה, באשר בעליה יכולים להתגורר בה רק במשך מיעוט ימות השנה. דירת הנופש המדוברת אינה מהווה אפוא "דירת מגורים", ומשכך אין היא מזכה את בעליה בפטור ממס שבח בעת מכירתה.
3. מבחן "המתקנים הפיזיים" בו נעשה שימוש בעבר אינו מבחן ממצה בהיותו מנותק מתכלית הפטור, וכי על פי תכלית הפטור ייתכנו מקרים בהם תסווג דירה כ"דירת מגורים" אף שאין היא מכילה את כל המתקנים הפיזיים הדרושים (כבעניין שכנר), ולהיפך. ברוח דבריו של הנשיא ברק בעניין שכנר, לצורך המבחן האובייקטיבי ניתן לקחת בחשבון שיקולים נוספים, בכללם ייעוד הדירה בתב"ע, היתר הבניה ועוד. הוספנו כי על פי המבחן האובייקטיבי, יש לבחון קיומו של פוטנציאל למגורי קבע, כמבחן המשתלב עם לשון החוק, תכליתו והגיונם של דברים.
4. בית המשפט פסק כי על רקע המגבלות התכנוניות החלות על דירת הנופש מושא הערעור, מצאנו כי זו אינה עונה על המבחן האובייקטיבי, שכן חכים אינם יכולים להתגורר בה דרך קבע. לכך יש להוסיף כי חכים עצמם הצהירו בעת רכישת הדירה כי יש לראותה כדירת נופש ולא כדירת מגורים.
5. בית המשפט דחה את הערעור של חכים.